a cura dell’avv. Maria Antonella Mascaro
Prima di affrontare questa annosa questione, più volte portata all’attenzione delle varie sezioni tributarie regionali e, successivamente dinanzi alla Corte di Cassazione, vanno ricordati i due principi che sono alla base dell’appostazione contabile di una componente del reddito.
Pertanto, si segue il principio di competenza quando occorre registrare le transazioni nel periodo di imposta a cui queste si riferiscono indipendentemente dal momento in cui si verificano i pagamenti. Diversamente si segue il principio di cassa quando nel calcolo del reddito si includono solo i costi e i ricavi per cui ci sia stata manifestazione finanziaria.
Recentemente in alcune Regioni gli uffici preposti hanno intimato l’applicazione della tassa anche alle prestazioni contestate e per le quali le amministrazioni hanno rifiutato il pagamento. E’ il caso, ad esempio, delle prestazioni di emergenza-urgenza e di pronto soccorso sulle quali in varie sedi esiste già un contenzioso.
E’ utile, quindi riproporre il principio elaborato nell’ordinanza n. 10302/2021 della Sezione Tributaria della Corte di Cassazione sul tema del principio che deve essere seguito in relazione all’appostamento contabile delle prestazioni extra-budget.
Il caso scaturiva da un processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza elevato nei confronti di una struttura sanitaria convenzionata con il Servizio Sanitario Nazionale che aveva rettificato il reddito imponibile rispetto a quanto dichiarato dalla struttura sul presupposto che i corrispettivi delle prestazioni sanitarie rese per ogni anno di imposta, pur superando il limite entro il quale la ASL avrebbe assicurato il pagamento, cioè le prestazioni extra budget, avrebbero dovuto essere imputate secondo il principio della competenza, dunque essere comprese nell’anno di imposta nel quale erano effettuate (pur se non pagate) e non diversamente.
Sul tema la sezione tributaria territoriale di primo e secondo grado aveva respinto i diversi ricorsi relativi a vari anni di imposta e successivamente la parte aveva proposto ricorso per cassazione.
La questione verte sul principio instaurato dall’art. 75 del TUIR, secondo la formulazione del vecchio testo e cioè l’art. 109 del DPR 917/2986, applicabile alle annualità in parola: 2004 e 2006, il quale recita: “I ricavi, le spese e gli altri componenti positivi e negativi, per i quali le precedenti norme della presente Sezione non dispongono diversamente, concorrono a formare il reddito nell’esercizio di competenza; tuttavia i ricavi, le spese e gli altri componenti di cui nell’esercizio di competenza non sia ancora certa l’esistenza o determinabile in modo obiettivo l’ammontare concorrono a formarlo nell’esercizio in cui si verificano tali condizioni”.
Da ciò discende che le prestazioni extra budget possono essere individuate come componenti per le quali nell’esercizio di competenza l’esistenza non è né certa, né determinabile, dunque è corretto che vengano appostate nell’anno di imposta nel quale verranno pagate dalla ASL. Infatti, come affermato dalla Cassazione stessa, per quanto concerne “la determinazione del reddito di impresa il generale principio di competenza non trova applicazione rispetto ai ricavi delle strutture convenzionate con il servizio sanitario nazionale per le prestazioni extra-budget, ossia eseguite in aggiunta a quelle suscettibili di essere compensate in base ad una convenzione, essendo gli stessi privi dei requisiti di certezza della loro esistenza e determinabilità dell’ammontare finchè non ne siano effettuati il riconoscimento e la quantificazione secondo le modalità stabilite dalla convenzione medesima”.
Questo ragionamento è in linea anche con quanto stabilito dalla giurisprudenza di legittimità in ambito di diritto civile rispetto al tema delle obbligazioni, in quanto sta in capo alla struttura l’onere di provare l’esistenza di risorse disponibili per la remunerazione delle prestazioni extra budget, in quanto per la pubblica amministrazione il tetto di spesa in ambito sanitario è vincolante in senso assoluto.
Dunque per le prestazioni extra-budget e, in generale, per le remunerazioni di prestazioni contestate e quindi definibili come non certe, liquide ed esigibili, vale il principio di imputarle per cassa.